Поширення практики блокування (зупинення реєстрації) податкових накладних на добросовісних постачальників змушує покупців включати до договорів положення про відповідальність постачальників за не отримання покупцями податкового кредиту. Зокрема, шляхом включення до договорів положень про штрафні санкції у розмірі втраченого податкового кредиту.
Покупці укладаючи такі договори вважають себе повністю захищеними, оскільки договір містить всі необхідні положення про обов’язок постачальника відшкодувати покупцю всю суму не отриманої податкової вигоди (податкового кредиту) та передбачає відповідні штрафні санкції до постачальника у випадку його неотримання.
Проте, чи все так однозначно на практиці?
Покупці, дійсно мають гарантоване право судового захисту порушених прав, зокрема можуть звернутися до суду з позовом про відшкодування завданих їм збитків, в тому числі про стягнення з постачальника сум втраченого ними податкового кредиту.
Але для виграшу справи, покупцю потрібно довести у суді наявність вини постачальника у неотриманні ним податкового кредиту. І тут відразу ж постає абсолютно логічне запитання: у яких випадках постачальник вважається винним за втрату покупцем податкового кредиту?
Згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України постачальник за подією, що настала раніше, а саме датою зарахування коштів або датою відвантаження товару (датою надання послуги) на виконання приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних на користь покупця.
Але, пунктами 10 та 11 постанови Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 передбачено, що реєстрація податкової накладної може бути зупинена, а для її реєстрації платнику податку потрібно подати пояснення та копії документів, необхідних для розгляду цього питання. Тому, не всім постачальникам вдається відразу зареєструвати податкову накладну на користь покупця.
Чи вважається втраченим податковий кредит покупця, у разі зупинення реєстрації податкової накладної постачальника?
Звичайно, що ні, оскільки сам факт зупинення реєстрації податкової накладної однозначно не свідчить про втрату покупцем податкового кредиту.
Згідно з п. 11 постанови КМУ № 1165 у постачальника є право подати до Комісії пояснення та копії документів, необхідних для розгляду питання про реєстрації податкової накладної.
А тому, не виключено, що у разі виконання постачальником вказаних дій податкова накладна може бути зареєстрована за рішенням Комісії (згідно з п. 19 постанови Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246).
Для задоволення позовної вимоги про відшкодування збитків з втрати податкового кредиту покупцю в суді потрібно довести наявність всіх чотирьох елементів господарського правопорушення: завдання шкоди, протиправна поведінка особи, причинний зв'язок між завданою шкодою і діянням особи та вина такої особи.
Відсутність, хоча б одного із вищевказаних елементів не утворює склад господарського правопорушення і як наслідок виключає відповідальність постачальника у вказаних правовідносинах.
Можливість стягнення штрафів у разі зупинення реєстрації податкових накладних чи відмові у їх реєстрації за рішенням органів ДПС ставить під сумнів наступною судовою практикою.
Так, Верховний Суд у постанові від 02.10.2018 по справі № 908/3565/16 сформулював правову позицію, що невиконання або неналежне виконання таких умов договору (здійснення реєстрації податкової накладної тощо) не є правопорушенням у сфері господарювання, що відповідно до вимог статті 218, частини 1 статті 230 Господарського кодексу України виключає можливість притягнення учасника господарських правовідносин до відповідальності у вигляді сплати штрафних санкцій.
Ця правова позиція була підтверджена у постанові Верховного Суду від 10.05.2018 по справі № 917/799/17, який вказав, що невиконання відповідачем зобов'язання, яке виникає не перед контрагентом за договором поставки, а з податкових правовідносин, не може бути підставою для покладення на продавця господарської відповідальності у вигляді штрафної санкції.
Також вказана правова позиція була підтримана у постановах Верховного суду від 07.02.2019 по справі № 913/272/18 та від 11.09.2019 по справі № 908/2060/18. Суд не знайшов підстав для відступу від цієї правової позиції І після цього до цього питання не повертався.
Заразом судова практика допускає можливість стягнення з постачальника збитків, завданих покупцю у зв’язку з нереєстрацією податкових накладних, в тому числі у разі відмови в їх реєстрації, яка не була оскаржена, або за інших обставин, які свідчать про наявність вини постачальника в неотриманні покупцем податкового кредиту.
Ключовим у цьому питанні є наявність/відсутність вини в діях постачальника та наявність причинно-наслідкового зв'язку між діями/бездіяльністю постачальника та неотриманням покупцем податкового кредиту. Як слідує з постанов Об'єднаної палати Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 03 серпня 2018 року у справі № 917/877/17, Касаційного господарського суду від 10.03.2020 р. у справі № 911/224/19 без надання доказів того, що постачальник неправомірно не зареєстрував податкову накладну та що саме через це покупець не отримав податковий кредит, покупець не зможе через суд навіть стягнути з постачальника збитки у вигляді втраченого ним податкового кредиту.
Так, наприклад, якщо постачальнику відмовили в реєстрації податкової накладної (за результатами розгляду пояснень) і він не оскаржив це рішення ДПС (зокрема, в судовому порядку), то з нього можуть стягнути збитки (постанова ВС від 10.01.22 по справі № 910/3338/21, постанова Північного апеляційного господарського суду від 08.06.2022 по справі № 911/2142/21). Аналогічно, це можливо у разі невжиття постачальником заходів для розблокування податкової накладної впродовж тривалого часу чи відмови у замовленні його позову до ДПС.
Водночас якщо постачальник вживає заходів для розблокування податкової накладної (подає пояснення, скаргу чи позов) і тим більше якщо такі його вимоги задовольняють (зокрема, суд визнає неправомірно зупинку реєстрації), то підстав для стягнення з нього на користь позивача збитків суди не вбачають (див. постанови Верховного Суду від 16.09.2020 по справі № 916/978/19, Північного апеляційного господарського суду від 09.08.2022 по справі № 910/16520/21, Центрального апеляційного господарського суду від 10.01.2022 по справі № 908/1913/21).
Зазначимо також, що у разі, якщо постачальник вирішить все ж сплатити покупцю штрафні санкції (але лише після відмови у реєстрації податкової накладної, відповідно до умов договору та на підставі відповідної письмової вимоги покупця), то надалі, після скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної він може стягнути відповідну суму збитків безпосередньо з податкової служби. До недавніх пір господарські суди задовольняли такі позови (див. постанови Північного апеляційного господарського суду від 25.05.2022 по справі № 925/556/21, Північно-західного апеляційного суду від 10.05.2022 по справі № 903/880/21). Однак у постанові від 16.09.2022 по справі № 916/978/19 Верховний Суд дійшов висновку, що спори з позовами до ДПС щодо відшкодування збитків – це не господарська, а адміністративна юрисдикція, що означає збільшення строків розгляду таких справ і зменшує шанси на їх задоволення.
Висновок
Таким чином, можливість стягнення з постачальника збитків за втрачений покупцем податковий кредит напряму залежить від вжитих постачальником заходів щодо розблокування відповідних податкових накладних (подання пояснень, скарг, позову). У такому разі, у діях постачальника буде відсутня вина, а відтак, і підстави для стягнення з постачальника збитків за не отриманий покупцем податковий кредит.